Глава 1. Теоретические и методологические аспекты учета затрат на производство

1.1 Основные понятия и нормативное регулирование себестоимости, принципы ее формирования

В нормативных документах по бухгалтерскому учету встречается только несколько упоминаний о себестоимости, которые, по нашему мнению, не дают ни полного представления о ней, ни информации о том, что же включает это понятие.

В частности, в Положении по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденном Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н^[1], говорится о том, что отчет о прибылях и убытках должен содержать в том числе информацию о себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов).

В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н^[2], указывается, что незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости. Отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги отражаются в бухгалтерском балансе по фактической [или нормативной (плановой)] полной себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой. Кроме того, себестоимость упоминается здесь и в отношении фактических затрат на приобретение и изготовление сырья и материалов.

Понятием "фактическая себестоимость" оперирует и Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н^[3], причем также в отношении фактических затрат на приобретение и изготовление материально-производственных запасов.

Наконец, согласно Положению по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденному Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н^[4], для целей формирования организацией финансового результата от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг), которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров. При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Наряду с этим ПБУ 10/99 содержит положение о том, что правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету. На сегодняшний день такие нормативные акты и указания отсутствуют. Поэтому бухгалтерам организаций приходится вести учет в части формирования себестоимости исходя из сложившейся практики и руководствуясь только отдельными разрозненными скудными нормами о себестоимости в законодательстве о бухгалтерском учете.

Итак, в законодательстве Российской Федерации о бухгалтерском учете понятие "себестоимость" используется в следующих контекстах:

- в отношении фактических затрат на приобретение и изготовление товарно-материальных ценностей (которые в дальнейшем используются в производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг) - сырья и материалов;

- в отношении затрат непосредственно на производство и реализацию продукции, выполнение принятых заказчиком работ/услуг^[5].

Что касается налогового учета, то понятие себестоимости как показателя, участвующего в определении финансового результата организации, в гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) отсутствует.

Для целей исчисления налога на прибыль ведется учет доходов и расходов организации (о себестоимости нет и речи), и гл. 25 НК РФ закрепляет порядок учета и признания расходов.

В гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации^[6] прибыль определяется как доходы, уменьшенные на величину расходов. Понятие «себестоимость» в Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ) отсутствует в связи с тем, что этот законодательный акт оперирует обобщенными понятиями, применимыми к любой отрасли. Причем и структура декларации по налогу на прибыль не предусматривает отражения себестоимости, в ней отражаются только расходы.