СКАЧАТЬ РАБОТУ БЕСПЛАТНО -
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ИСЧИСЛЕНИЯ И ОТРАЖЕНИЯ
В УЧЕТЕ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
1.1.Понятие налога на добавленную стоимость и порядок его исчисления
Налог на добавленную стоимость – пропорциональный косвенный на-лог. Налог на добавленную стоимость (далее – НДС) является одним из ос-новных бюджетных доходов. В нашей стране НДС взимается с 1 января 1992 г. в связи принятия закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. «О налоге на добавленную стоимость».
С 2001 года порядок исчисления и взимания регулируется Налоговым кодексом Российской Федерации (далее – НК РФ), главой 21 «Налог на добавленную стоимость».
Налог представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ или услуг и стои-мостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обра-щения.
В понятие «добавленная стоимость» входят прибыль, заработная плата, отчисления на социальное страхование, амортизационные отчисления, расходы на рекламу и другие суммы, связанные с собственным производственным процессом.
НДС входит в цену товара на всех стадиях производства – от сырья до предмета потребления. Базой для начисления налога является не вся стои-мость продукции, а лишь прирост стоимости на данной стадии производства. Поэтому плательщиком НДС является конечный потребитель.
Плательщиками НДС являются:
Предприятия и организации, имеющие статус юридического лица.
Индивидуальные предприниматели.
Лица, признанные налогоплательщиками налога в связи с перемеще-нием товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным Кодексом РФ.
Организации и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если в течение предшествующих трех последовательных налоговых периодов налоговая база этих организаций и индивидуальных предпринимателей, начисленная по операциям по реализации товаров (работ или услуг), без учета НДС и налога с продаж не превысила 2000000 руб. Получение такого освобождения не распространяется на налогоплательщиков акцизов.
Освобождение организаций и индивидуальных предпринимателей производится на срок, равный двенадцати последовательным налоговым периодам.
Если налогоплательщик намерен продлить освобождение, то он должен подать заявление и документы, подтверждающие, что в течение трех месяцев, предшествующих исчислению срока освобождения, его налоговая база не превысила 2000000 руб.
Объектом налогообложения признаются следующие операции:
1. Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.
2. Товары (работы, услуги), переданные или оказанные на безвозмездной основе.
3. Товары (работы, услуги), реализованные для собственных нужд.
4. Ввоз товаров на таможенную территорию РФ.
Не признаются реализацией товаров (работ, услуг):
1. Передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, газовых се-тей и других объектов органам государственной власти и местного самоуправления.
2. Передача имущества государственных и муниципальных предпри-ятий, выкупаемого в порядке приватизации.
3. Выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления.
4. Передача на безвозмездной основе объектов основных средств орга-нам государственной власти и управления и органам местного самоуправ-ления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным предприятиям.
От налога на добавленную стоимость освобождаются:
- экспортируемые товары как собственного производства, так и приобретенные, экспортируемые работы и услуги, а также услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке экспортируемых товаров и по транзиту иностранных грузов через территорию Российской Федерации
- услуги городского пассажирского транспорта (кроме такси), а также услуги по перевозкам пассажиров в пригородном сообщении морским, реч-ным, железнодорожным и автомобильным транспортом;
- квартирная плата;
- стоимость выкупаемого в порядке приватизации имущества государственных и муниципальных предприятий, стоимость приобретаемых гражданами жилых помещений в домах государственного и муниципального жилищного фонда (в порядке приватизации) и в домах, находящихся в собственности общественных объединений (организаций), а также арендная плата за арендные предприятия, образованные на базе государственной собственности и др.
Перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога на добавленную стоимость, является единым на всей территории Российской Федерации.
С 1 января 2001 г. вместо понятия «облагаемый оборот» Налоговым кодексом вводится понятие «налоговая база». Налоговая база определяется налогоплательщиком в зависимости от особенности реализации товаров (работ, услуг) в соответствии со статьями 153-162 главы 21 части НК РФ.
1. Налоговая база определяется как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, (в соответствии со статьей 40 НК РФ), с учетом акцизов и без включения в них налога на добавленную стоимость, налога на реализацию горюче-смазочных материалов и налога с продаж, при следующих операциях:
а) реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг);
б) реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям;
в) реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе;
г) передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства;
д) передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме.
2. Налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества (продукции), определяемой в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в нее налога на реализацию горюче-смазочных материалов, налога с продаж, и стоимостью (остаточной) реализуемого имущества (продукции) при реализации:
а) имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога;
б) сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), и продуктов ее переработки по переч-ню, утверждаемому Правительством Российской Федерации (кроме подак-цизных товаров).
3. Налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога на добавленную стоимость и налога с продаж.
4. При реализации товаров (работ, услуг) по срочным сделкам налого-вая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), указанная непосредственно в договоре, но не ниже их стоимости, исчисленной исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, действующих на дату реализации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога на добавленную стоимость, налога на реализацию горюче-смазочных материалов и налога с продаж.
Налоговый период устанавливается на календарный месяц. Существуют следующие налоговые ставки по НДС.
Налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализа-ции:
а) товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта при их вывозе за пределы территории РФ и предоставления в налоговые органы документов;
б) услуг по перевозке пассажиров и багажа за пределы территории РФ при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;
в) работ (услуг), выполняемых в космическом пространстве и т.д.
10% – по продовольственным товарам (за исключением подакцизных) и товарам для детей, по перечню, утвержденному Правительством РФ.
18% – по остальным товарам, включая подакцизные продовольствен-ные товары.
Реализация товаров (работ, услуг) предприятиям производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость. При этом в расчетных документах на реализуемые товары (работы, услуги) сумма налога указывается отдельной строкой. Реализация товаров (работ, услуг) населению производится по ценам и тарифам, включающим в себя сумму налога на добавленную стоимость по установленной ставке.
Налог на приобретаемые сырье, материалы, топливо, комплектующие и другие изделия, основные средства и нематериальные активы, используе-мые для производственных целей, на издержки производства и обращения не относится.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет заготовительными, снабженческо-сбытовыми, оптовыми и другими предприятиями, занимающимися продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения (за исключением предприятий розничной торговли, общественного питания и аукционной продажи товаров), определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные товары (работы, услуги), и суммами налога, уплаченными поставщикам этих товаров и материальных ресурсов (работ, услуг), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.
Уплата налога при реализации товаров на территории РФ производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации товаров за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается по месту учета налогоплательщика в налоговых органах.
Налогоплательщики обязаны предоставить в налоговые органы по мес-ту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
1.2.Порядок учета налога на добавленную стоимость
Основным документом, регламентирующими учет, начисление, расчет и уплату налога на добавленную стоимость, является Налоговый кодекс РФ.
Учет налога на добавленную стоимость ведется на активном счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (субсчета по видам ценностей) и активно-пассивном счете 68 «Расчеты по налогам и сборам «(субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»).
Учет НДС, подлежащего уплате в бюджет
Составляя рабочий план счетов, приказ об учетной политике, положе-ние о документо¬обороте в организации, необходимо помнить, что информация должна быть достоверной, ее полу¬чение должно занимать минимум времени, а бухгалтерский учет надо вести так, чтобы при незначительных трудовых затратах можно было бы трансформировать его данные в информацию для управленческого учета и налоговых расчетов.
Для уменьшения штрафных санкций необхо¬димо организовать учет и контроль за начислением НДС по материальным ресурсам, списанным на не-производственные нужды и реа¬лизованным на сторону; при безвозмездной пере¬даче имущества другим предприятиям; на средства, полученные от дру-гих организаций и предприятий (за исключением средств, зачисляемых в ус-тавные капиталы организаций (предприятий) их учреди¬телями в порядке, установленном законодательст¬вом Российской федерации; средств на целевое бюджетное финансирование, а также на осущест¬вление совместной деятель-ности); доходу, полу¬ченные от передачи во временное пользование финансовых ресурсов (финансовой помощи) при отсутствии лицензий на осуществление банков¬ской деятельности, а также средства от взимания штрафов, пени, выплаты неустоек, полученные за нарушение обязательств, предусмотренных дого¬ворами поставки товаров (выполнения работ, ока-зания услуг); начислением НДС при реализации продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, так как для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложив¬шаяся на момент реализации, но не ниже факти-ческой себестоимости; по авансам и предоплатам полученным; НДС ис-численного с авансов и предоплат в предыдущем периоде, засчитываемых при реализации.
Счет 19 имеет следующую структуру:
Счет 19
Дебет Кредит
1.Сальдо – остаток НДС по приобретенным материальным ценностям
2.НДС по приобретенным материальным ценностям 3. НДС по материальным ценностям, спи-санным в затраты на производство или рас-четы с бюджетом
4. Сальдо – остаток НДС по приобре-тенным материальным ценностям (1+2-3)
Счет 68 имеет следующую структуру:
Счет 68
Дебет Кредит
Сальдо – остаток задолженности бюджета предприятию по НДС Сальдо – остаток задолженности предпри-ятия бюджету по НДС
Зачет НДС, уплаченного по приобретенным материальным ценностям поставщикам Начисления задолженности предприятия по НДС
Сальдо – остаток задолженности бюджета предприятию по НДС Сальдо – остаток задолженности предпри-ятия бюджету по НДС
Основные проводки по счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»:
Содержание операции Документ Дебет Кредит
Отражена сумма НДС по приобретенным товарам (ра-ботам, услугам) Счет-фактура 19 60
Отнесена сумма НДС по приобретенным товарам (ра-ботам, услугам) на расчеты с бюджетом Платежное поручение, счет-фактура 68 с/сч «НДС» 19
Начислена сумма НДС от реализации продукции (ра-бот, услуг) Расчет 90-3 68 с/сч «НДС»
Начислена сумма НДС от реализации основных средств, нематериальных активов и иного имущества Расчет 91-3 68 с/сч «НДС»
Начислена сумма НДС от безвозмездной передачи продукции (работ, услуг) Расчет 90-3 68 с/сч «НДС»
Перечислена сумма НДС в бюджет Платежное поручение 68 с/сч «НДС» 51
Отражена сумма НДС по материальным ценностям, работам, услугам, использованным для собственных непроизводственных нужд Счет-фактура 91 19
Отнесена на себестоимость сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) Счет-фактура 20, 23, 25, 26, 44 19
Таким образом, для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с НДС, предназначаются счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость".
Счет 19 имеет следующие субсчета:
19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств";
19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам";
19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материаль-но - производственным запасам".
По дебету счета 19 по соответствующим субсчетам организация - заказ-чик отражает суммы налога по приобретаемым материальным ресурсам, основным средствам, нематериальным активам в корреспонденции с креди-том счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.
По основным средствам, нематериальным активам и материально - производственным запасам после их принятия на учет сумма НДС, учтенная на счете 19, списывается с кредита этого счета в зависимости от направления использования приобретенных объектов в дебет счетов:
- 68 "Расчеты по налогам и сборам" - при производственном использовании;
- учета источников покрытия затрат на непроизводственные нужды (29, 91, 86) - при использовании на непроизводственные нужды;
- 91 "Прочие доходы и расходы" - при продаже этого имущества.
Суммы налога по основным средствам, нематериальным активам, ино-му имуществу, а также по товарам и материальным ресурсам (работам, услу-гам), подлежащим использованию при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога, списывают в дебет счетов учета затрат на производство (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.), а по основным средствам и нематериальным активам - учитывают вместе с затратами по их приобретению.
Учет НДС по приобретенным основным средствам и нематериальным активам ведется на счетах 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет 1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».
Счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценно-стям» имеет следующие субсчета:
– 19-1 «Налог на добавленную стоимость при осуществлении капиталь-ных вложений»;
– 19-2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематери-альным активам»;
– 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ресурсам»;
– 19-4 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным малоценным и быстроизнашивающимся предметам» и др.
На субсчете 19-1 «Налог на добавленную стоимость при осуществлении капитальных вложений» учитываются уплаченные и причитающиеся к уплате суммы НДС, выделенные в расчетных документах по строительству и приобретению основных средств, в т. ч. отдельные объекты основных средств, земельные участки и объекты природопользования. На остальных субсчетах учет НДС ведется по соответствующим их названию ценностям.
По дебету счета 19 отражается сумма НДС по приобретенным ценностям с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
В зависимости от использования приобретенных ценностей соответст-вующая часть НДС списывается со счета 19 в дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом» при производственном использовании, в дебет счетов реализации при реализации ценностей, в дебет счетов учета источников покрытия затрат на непроизводственные нужды при использовании на непроизводственные нужды.
По капитальным вложениям порядок учета НДС зависит от их вида, на-значения и вида хозяйствующих субъектов. По оборудованию, требующему и не требующему монтажа, сумма НДС отражается по дебету субсчета 19-1, «Налог на добавленную стоимость при осуществлении капитальных вложений», и кредиту счетов 60, 76 и др.
С принятием на учет оборудования сумма НДС по нему списывается с кредита субсчета 19-1 в дебет счета 68, субсчет 1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость». По нематериальным активам учет НДС осуществляется также.
У фермерских хозяйств, сельхозпредприятий, у всех малых организаций суммы уплаченного НДС по приобретенным основным средствам и нематериальным активам принимаются к вычету при определении суммы НДС в момент принятия объектов на учет, поэтому такие организации счетом 19 могут не пользоваться. Вся сумма уплаченного налога по принятым на учет основным средствам списывается с кредита счета 08 в дебет счета 68, субсчет 1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».
Если приобретаются основные средства и нематериальные активы для непроизводственных нужд, или легковые автомобили, микроавтобусы, сумма уплаченного налога на расчеты с бюджетом не относится и покрывается за счет соответствующих источников финансирования – списывается с кредита счета 19 в дебет счетов 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» или 96 «Целевые финансирование и поступления». По сельхозпредприятиям и фермерским хозяйствам подлежит вычету из налоговых сумм, полученных от покупателей. Основные средства и нематериальные активы, которые используются при производстве товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС, отражаются в учете по стоимости приобретения, включая сумму уплаченного НДС. По основным средствам и нематериальным активам, приобретенным за счет бюджетных ассигнований, сумма уплаченного НДС относится на увеличение балансовой стоимости этих объектов (учитывается на счете 08 «Капитальные вложения»).
При продаже продукции или другого имущества исчисленная сумма налога отражается по дебету счетов 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" (при продаже "по отгрузке"), или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (при продаже "по оплате"). При использовании счета 76 сумма НДС как задолженность перед бюджетом будет начислена после оплаты продукции покупателем (дебет счета 76, кредит счета 68). Погашение задолженности перед бюджетом по НДС отражается по дебету счета 68 и кредиту счетов учета денежных средств.
При любом методе учета реализации продукции предприятия уплачивают НДС. Объекты налогообложения по НДС – обороты по реализации товаров (работ, услуг) и товары, ввозимые на территорию РФ.
Исчисленную сумму НДС по реализованной продукции оформляют следующей бухгалтерской записью:
Д-т счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»;
К-т счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по налогу на до-бавленную стоимость».
Если реализация «по отгрузке», то сумма начисленного НДС отражает-ся по дебету счета 46 и кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом». Этой про-водкой отражается задолженность организации перед бюджетом по НДС, которая затем погашается перечислением денежных средств бюджету (дебет счета 68, кредит счетов денежных средств).
При реализации «по оплате» задолженность организации перед бюдже-том по НДС возникает после оплаты продукции покупателем. Поэтому после отгрузки продукции предприятия отражают сумму НДС по реализованной продукции по дебету счета 46 и кредиту счета 76 «Расчеты с разными деби-торами и кредиторами». Поступившие платежи за реализованную продукцию отражают по дебету счета 51 «Расчетный счет» и других счетов с кредита счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При поступлении платежей организации, применяющие метод реализации «по оплате», отражают задолженность по НДС перед бюджетом:
Д-т счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
К-т счета 68 «Расчеты с бюджетом».
Погашение задолженности перед бюджетом по НДС оформляется сле-дующей проводкой:
Д-т счета 68 «Расчеты с бюджетом»;
К-т счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» и др.
ГЛАВА 2. ПРАКТИКА ИСЧИСЛЕНИЯ И ОТРАЖЕНИЯ В УЧЕТЕ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ НА ПРИМЕРЕ ООО «ЛАЙТЕРС»
2.1.Исчиление налоговой базы налога на добавленную стоимость и отражения
в учете
Как коммерческая организация ООО «Лайтерс» в качестве основной цели своей деятельности преследует извлечение прибыли.
ООО «Лайтерс» осуществляет свою деятельность на территории г. Москвы и Московской области. Зону деятельности ООО «Лайтерс» составляет потребительский рынок г. Москвы и Московской области.
На сегодняшний момент деятельность ООО «Лайтерс» осуществляется в условиях жесткой конкуренции, постоянно растущего влияния со стороны вновь возникающих торговых предприятий. Отсюда доля ООО «Лайтерс» на потребительском рынке г. Москвы и Московской области ежегодно снижает-ся.
Порядок определения налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определен в ст. 154 НК РФ. Согласно ему налоговая база определяется как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ, но в п. 12 ст. 40 НК РФ установлено, что при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в п. п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ.
При получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется ООО «Лайтерс» исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС.
Полученные авансы и предварительная оплата в счет поставки товаров (работ, услуг) учитываются ООО «Лайтерс» по дебету счетов 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". С аванса, как с частичной оплаты в счет предстоящих поставок товара по договору купли-продажи, необходимо произвести начисление НДС.
Так, ООО «Лайтерс» получило аванс за продукцию в счет поставки товаров (работ, услуг) в сумме 118 тыс. руб. НДС в этом случае начисляется так:
118 000 руб. х 18% : 118% = 18 000 руб.
В бухгалтерском учете операции отражаются:
Дебет 50 "Касса", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
- 118 000 руб.
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Кредит 76 АВ "НДС с авансов полученных"
- 18 000 руб.
Дебет 76 "НДС с авансов полученных", Кредит 68 "Налоги и сборы НДС"
- 18 000 руб.
Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты (частичной оплаты), включенной ранее в налоговую базу, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) согласно ст. 40 НК РФ.
Так, ООО «Лайтерс» в июне 2008 г. получена от покупателя предвари-тельная оплата по договору купли-продажи в счет будущей отгрузки продукции на 118 тыс. руб. В июле 2008 г. покупателю отгружена продукция на сумму 177 тыс. руб. с учетом НДС.
В бухгалтерском учете ООО «Лайтерс» указанные операции отражают-ся:
в июне 2008 г.
Дебет 51 "Расчетные счета", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
- 118 000 руб.
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Кредит 76 АВ "НДС с авансов полученных"
- 18 000 руб.
Дебет 76 "НДС с авансов полученных", Кредит 68 "Налоги и сборы НДС"
- 18 000 руб.;
в июле 2008 г.
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Кредит 90 "Продажи"
- 177 000 руб.
Дебет 90 "Продажи", Кредит 76 Н "Отложенные налоги НДС"
- 27 000 руб. (177 000 руб. х 18% : 118%)
Дебет 68 "Налоги и сборы НДС", Кредит 76 АВ "НДС с авансов полученных"
- 18 000 руб.
Дебет 76 Н "Отложенные налоги НДС", Кредит 68 "Налоги и сборы НДС"
- 18 000 руб.
При реализации товаров (работ, услуг):
1) по товарообменным (бартерным) операциям;
2) на возмездной основе;
3) передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства;
4) передаче товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг), при оплате труда в натуральной форме
налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.
ООО «Лайтерс» передала покупателю по договору купли-продажи товары на стоимость с НДС в сумме 177 тыс. руб. с учетом доставки. В счет задолженности за товары организация-покупатель передала ООО «Лайтерс» строительные материалы.
В бухгалтерском учете ООО «Лайтерс» товарообменная операция отражается:
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Кредит 90 "Прода-жи"
- 177 000 руб.
Дебет 90 "Продажи", Кредит 76 Н "Отложенные налоги НДС"
- 27 000 руб. (177 000 руб. х 18% : 118%)
Дебет 10 "Материалы", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками"
- 150 000 руб. (177 000 руб. - (177 000 руб. х 18% : 118%))
Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками"
- 27 000 руб. (177 000 руб. - 150 000 руб.)
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
- 177 000 руб.
Дебет 76 Н "Отложенные налоги НДС", Кредит 68 "Налоги и сборы НДС"
- 27 000 руб.
Дебет 68 "Налоги и сборы НДС", Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям"
- 27 000 руб.
В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со ст. ст. 155 - 162 НК РФ.
В случае уступки денежного требования новым кредитором, получившим это требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), по реализации подлежащих налогообложению операций, налоговая база определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
При дальнейшей реализации права требования долга предприятием, купившим это право требования, операция уступки права требования рассматривается как реализация финансовых услуг (п. 3 ст. 279 НК РФ). Выручка от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом, определяя налоговую базу, предприятие вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.
Так, ООО «Лайтерс» приобретено право требования организации-поставщика к организации-покупателю за поставленную продукцию в оценке по договору 500 тыс. руб., а фактическая задолженность организации-покупателя составляла 550 тыс. руб. Организация-покупатель погасила задолженность ООО «Лайтерс» права на сумму 580 тыс. руб. в связи с задержкой платежа.
В бухгалтерском учете данные операции отражаются так:
Дебет 58 "Финансовые вложения", Кредит 51 "Расчетные счета"
- 500 000 руб.
Дебет 51 "Расчетные счета", Кредит 58 "Финансовые вложения"
- 580 000 руб.
Дебет 58 "Финансовые вложения", Кредит 91 "Прочие доходы и расхо-ды"
- 80 000 руб.
Дебет 91 "Финансовые вложения", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"
- 14 400 руб.
Для того чтобы налог мог быть частично предъявлен к налоговому вычету, необходимо соблюдение двух условий: организация и ведение раздельного учета.
При отсутствии у организации раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается. Фактически это означает, что вся сумма уплаченного налога должна быть списана за счет чистой прибыли (прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов).
Расчет пропорции определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
В расчете пропорции участвуют суммы выручки от реализации, а не только материальные затраты и часть прочих затрат, суммы уплаченного налога по которым в общем случае подлежат вычету или возмещению. Следовательно, в расчете участвуют суммы амортизации, оплаты труда и начислений на нее, а также суммы прибыли, включаемой в реализационную цену. Это позволяет оптимизировать налог на добавленную стоимость еще на стадии заключения договоров поставки продукции (работ, услуг) посредством определения сроков поставки и расчетов.
Так, у ООО «Лайтрес» в мае 2009 года выручка от продаж – 1118000 руб. (в том числе НДС - 118 000 руб.).
Организация одолжила под проценты одному из своих партнеров деньги и получила за квартал 100 000 руб. Как известно, проценты, начисленные по займу, НДС не облагаются.
За аренду в этом же месяце уплачено 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.).
Налоговый период по НДС - месяц. Организация сделала такие расчеты:
1. Общая сумма выручки (без НДС):
(1118000 руб. - 118 000 руб.) + 100 000 руб. = 1 100 000 руб.
2. Доля выручки по операциям, которые освобождены от НДС, в общей выручке:
100 000 руб. : 1 100 000 руб. х 100% = 9,1%.
3. Сумма "входного" НДС, которая не принимается к вычету, а увеличивает стоимость аренды:
1800 руб. х 9,1% = 163,80 руб.
4. Оставшуюся сумму "входного" НДС можно принять к вычету. Эту сумму организация рассчитала так:
1800 руб. - 163,80 руб. = 1636,20 руб.
5. Аналогично организация разделила расходы. Сумма расходов, которая относится к операции, не облагаемой НДС, составила:
(11 800 руб. - 1800 руб.) х 9,1% = 910 руб.
Сумма расходов, которая относится к операции, облагаемой НДС, составила:
11 800 руб. - 1800 руб. - 910 руб. = 9090 руб.
Проводки, которые сделала организация, выглядят так:
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", Кредит 51 "Расчетные счета"
- 11 800 руб. - перечислены деньги арендодателю;
Дебет 19, субсчет "НДС к распределению", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 1800 руб. - учтен НДС по арендной плате;
Дебет 44, субсчет "Расходы по операциям, не облагаемым НДС", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 910 руб. - учтены расходы на аренду по операциям, не облагаемым НДС;
Дебет 44, субсчет "Расходы по операциям, облагаемым НДС", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 9090 руб. - учтены расходы на аренду по операциям, облагаемым НДС;
Дебет 44, субсчет "Расходы по операциям, не облагаемым НДС", Кредит 19, субсчет "НДС к распределению"
- 163,80 руб. - сумма расходов увеличена на сумму "входного" НДС, не принимаемого к вычету;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19, субсчет "НДС к распределению"
- 1636,20 руб. - НДС принят к вычету.
В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ организация имеет право не распределять сумму уплаченного налога к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с установленным порядком.
2.2.Особенности отражения в учете предприятия вычетов
по налогу на добавленную стоимость
До 1 января 2009 года действовал пункт 2 статьи 172 НК РФ, согласно которому при использовании в качестве оплаты собственного имущества нужно было сумму НДС перечислять платежным поручением. Что это означает? Что при расчетах векселем, товарообменных операциях и взаимозачете НДС нужно было платить деньгами. Иначе его нельзя было принять к вычету. И сторонам приходилось проводить взаимозачет на сумму задолженность без НДС, а сумму НДС перечислять друг другу деньгами. Получалась странная ситуация. С 1 января 2009 года пункт 2 статьи 172 НК РФ утратил силу, и в порядке исчисления вычетов по НДС при взаимозачете, а также прочих подобных операциях произошли изменения. Теперь перечислить НДС деньгами не нужно. Следовательно, стороны могут провести взаимозачет на всю сумму задолженности и поставить НДС к вычету без проблем.
По общему правилу вычеты НДС, в том числе вычеты НДС по авансам, предоставляются налогоплательщику на основании правильно оформленных счетов-фактур. В связи с этим существует вероятность, что на практике налогоплательщики не смогут воспользоваться выгодами нового благоприятного порядка вычета НДС по авансам, если налоговые органы сочтут, что соответствующие счета-фактуры на авансы оформлены некорректно. При этом важно отметить, что в настоящее время вопросов в отношении порядка оформления счетов-фактур на авансы существует достаточно много.
Первый вопрос, который возникает в отношении счетов-фактур на авансы, связан с форматом счета-фактуры. Начиная с 2009 года, обязанность выставлять счета-фактуры на авансы предусмотрена Налоговым кодексом. В настоящее время законодательно установлен только перечень реквизитов, которые должны содержаться в счете-фактуре на авансовый платеж, однако форма такого счета-фактуры, разработать которую Минфин обещает с начала этого года, официально пока не установлена. Соответственно, возникает вопрос, можно ли использовать форму счета-фактуры «на отгрузку», утвержденную Постановлением Правительства РФ № 914, или можно разработать собственный формат счета-фактуры на авансы, исходя из перечня реквизитов, предусмотренных Налоговым кодексом. Насколько мы можем судить по итогам 1-го квартала 2009 года, на практике большинство компаний для вычета НДС по авансам используют существующую форму счета-фактуры «на отгрузку», при этом те реквизиты, которые не предусмотрены для счета-фактуры на авансы (например, «страна происхождения» и «номер ГТД»), остаются незаполненными.
Решив данный вопрос, налогоплательщики далее сталкиваются с новой проблемой: каким образом должны быть заполнены отдельные реквизиты счета-фактуры на аванс? В частности, счет-фактура должен содержать наименование товаров, под поставку которых получен авансовый платеж. При этом непонятно, с какой степенью детальности необходимо указывать описание товара (в диапазоне от «товар по договору» до точного наименования товара с указанием марки, модели, серийного номера); каким образом зафиксировать описание, если аванс перечислен под поставку широкого ассортимента товаров. А что делать в случае, если в последующем стороны договорились о поставке совершенно другого товара под данный авансовый платеж? Какую ставку НДС необходимо указать в счете-фактуре при получении аванса под поставку товаров, облагаемых по разным ставкам НДС?
В настоящее время в отношении вышеперечисленных вопросов ООО «Лайтерс» кАк и многие компании старается придерживаться подхода, изло-женного в Письме Минфина. Так, при перечислении аванса под поставку не-скольких видов товаров, в графе «наименование» Минфин советует указывать наименование товара в соответствии с договором поставки, а в случае если аванс перечисляется под поставки товаров, облагаемых по разным ставкам налога, исчислять сумму НДС исходя из 18/118 от перечисленного аванса. Насколько подход, изложенный в Письме Минфина, будет поддержан налоговыми органами, мы узнаем с развитием практики по данным вопросам.
С точки зрения учета операций, связанных с вычетом НДС по авансам, возникает закономерный вопрос, насколько действительно необходимо отра-жать в учете все операции по двойному вычету и восстановлению НДС в отношении полученных авансов в случае, когда уплата аванса и поставка товаров происходят в одном налоговом периоде. По мнению Минфина, компаниям в данной ситуации необходимо отражать в учете все операции, предусмотренные НК РФ, даже если аванс и отгрузка произошли в рамках одного налогового периода. Однако поскольку такой подход влечет дополнительные затраты времени на выполнение указанных действий при отсутствии экономического эффекта (т.е. налог восстанавливается и принимается к вычету в одном и том же квартале), многим компаниям он представляется нецелесообразным.
Так, в течение квартала ООО «Лайтерс» перечислила 100% аванс по-ставщику в счет будущих поставок товаров на сумму 5 000 тыс. руб. с учетом НДС. Товары, в счет которых был перечислен аванс, поступили в том же налоговом периоде.
Сравним порядок учета НДС в случае, когда компания вычитает и не вычитает НДС с сумм перечисленных авансовых платежей.
Операция Вычет НДС по аван-сам, руб. Отказ от вычета НДС по авансам, руб.
1. Вычет НДС в момент перечисления аван-са поставщику (5 000 тыс. руб. х 18/118) + 763 тыс. руб. х
2. Восстановление НДС в момент оприхо-дования товаров - 763 тыс. руб. х
3. Вычет НДС по приобретенным товарам + 763 тыс. руб. + 763 тыс. руб.
4.Сумма НДС, подлежащая вычету в отчет-ном периоде 763 тыс. руб. 763 тыс. руб.
Как видно из таблицы, вычет НДС с сумм авансовых платежей не влияет на сумму налога, подлежащую вычету по итогам налогового периода в том случае, когда перечисление аванса и поступление товаров (работ, услуг) происходит в одном и том же квартале. При этом, вычитая НДС по авансам, предприятию придется сделать несколько дополнительных операций, и документально оформить каждую из них.
Кроме того, в связи с тем, что изменения в порядок ведения книг покупок и книг продаж до сих пор не внесены, остается непонятным, каким образом счета-фактуры на авансы должны регистрироваться в книгах покупателя. В отсутствие каких-либо разъяснений Минфина по этому вопросу, в настоящее время нам кажется разумным применять общий поря-док, установленный для отражения в книгах покупок и продаж операций по принятию к вычету и восстановлению НДС. Так, по аналогии с существующим порядком, счет-фактура продавца на аванс регистрируется в книге покупок в периоде перечисления аванса. В последующем данный счет-фактура регистрируется в книге продаж на сумму восстановленного вычета, и, одновременно, в книге покупок регистрируется счет-фактура, выставленный продавцом на реализованные товары (работы, услуги).
Существуют также и другие вопросы, связанные с применением нового порядка вычета НДС по авансам. На практике различие в интерпретации новых положений законодательства в отношении вычета НДС по авансам может существенно влиять на формирование общей суммы вычетов налогоплательщика, заявленных в налоговой декларации, и, как следствие, суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.
К ряду неразрешенных вопросов, связанных с применением вычетов по авансам относятся такие, как возможность вычета НДС по авансам в полном объеме в случае осуществления как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций; порядок применения вычета по авансам при осуществлении экспортных операций, и другие.
Так, ООО «Лайтерс» в 2-ом квартале 2009 г. реализовала товаров на 11 800 млн. руб., в т.ч. НДС 1 180 млн. руб. и получила выручку от оказания услуг, не облагаемых НДС, в размере 8 000 млн. руб. Доля выручки, не облагаемой НДС, составляет 44% совокупной выручки компании за период (8 000 : (10 000 + 8 000)*100%)= 44%).
В течение квартала компания перечислила своему поставщику аванс на сумму 2 360 млн. руб. с учетом НДС 360 млн. руб., который не был закрыт поставками на конец периода.
В действующей редакции НК РФ существует неопределенность в отно-шении того, можно ли при осуществлении облагаемой и не облагаемой НДС деятельности вычитать НДС по авансам в полном объеме или такой вычет подлежит распределению между облагаемой и необлагаемой деятельностью в общем порядке.
Рассмотрим на практике какой налоговый эффект возникает при приме-нении каждого из подходов.
Операция Подход 1
(вычет НДС в пол-ном объеме) Подход 2
(распределение НДС)
1. Сумма исчисленного налога 1 800 млн. руб. 1 800 млн. руб.
2. Сумма налога, подлежащая вычету 360 млн. руб. 202 млн. руб.
(360 – 360х44% (доля не облагаемой НДС выручки)
Сумма НДС, подлежащая уплате в бюд-жет 1 440 млн. руб. 1 598 млн. руб.
Таким образом, применяя вычет НДС по авансам в полном объеме, компания платит в бюджет на 158 млн. руб. меньше. В случае, если компания принимает решение распределять НДС по авансам в пропорции по выручке, полученной от различных видов деятельности, сумма НДС к уплате в бюджет будет во многом зависеть от доли не облагаемых НДС операций в деятельности компании. В настоящее время существуют технические аргументы для применения каждого подхода, при этом оба подхода сопряжены с определенными налоговыми рисками.
Подводя итоги, можно сказать, что, в целом, появление возможности вычета НДС по авансам является для налогоплательщиков благоприятным изменением. На сегодняшний день многие компании рассматривают возможность применения новых положений законодательства на практике, и работают над изменением системы документооборота. Некоторые компании пока отказываются применять вычет НДС по авансам, в первую очередь, в случаях, когда стоимость затрат на внедрение нового порядка превышает сумму потенциальной налоговой экономии.
В настоящее время также существует ряд открытых вопросов, связанных с порядком применения вычетов НДС по авансам, решение которых должно быть принято на законодательном уровне.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Подводя итог изучению формирования налогооблагаемой базы и рас-чета налога на добавленную стоимость, необходимо отметить основные заключительные моменты. Итак:
Налог на добавленную стоимость является одним из наиболее эффективных фискальных инструментов, поскольку, во-первых, обеспечивает регулярность поступления налогов, во-вторых, обладает высокой степенью универсальности, в-третьих, дает значительные поступления в бюджет, и эти его свойства сделали этот вид налога весьма распространенным в мировой практике.
Налог на добавленную стоимость является косвенным видом налога, и представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства.
На сегодняшний день существую три основные ставки налога на добав-ленную стоимость: 0%, 10% и 18% .
Несмотря на ведущую роль НДС в налоговой системе Российской Федерации, в законодательстве все же сохраняются значительные проблемы, требующие своего скорейшего разрешения. Сложным при взимании этого налога была и остается дифференциация ставок, а также то, что почти каждая отрасль производства имеет свои особенности по уплате этого налога. Остро стоит вопрос изменения методики расчета НДС, повышения роли и значения расчетных документов в системе налога, значительного сокращения перечня используемых льгот, снижение налоговой ставки, отмены специальных порядков расчета НДС в ряде случаев проявивших себя не эффективно.
Законодательство по НДС характеризуется чрезвычайной подвижно-стью и изменчивостью. Огромное количество законодательных актов, инст-рукций и других нормативных документов, регламентирующих порядок исчисления налога, требуют своей унификации, так как их многочисленность и разрозненность является причиной ряда распространенных нарушений порядка исчисления и уплаты налога.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. Налоговый кодекс Российской Федерации часть первая от 31 июля 1998 г. N146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (с изменениями от 1 июля 2005 г.).
2. Методика аудиторской деятельности "Налоговый аудит и другие сопутст-вующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органа-ми" (одобрена Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11 июля 2000 г., протокол N 1) // Аудиторские ведомости. – 2000. - №10.
3. Андрющенко А. Оптово-розничный НДС в Подмосковье // Московский бухгалтер. – 2005. - №5.
4. Веселовская И. Определение места реализации товаров, работ, услуг для целей исчисления НДС // Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2004. - №24.
5. Думинская О.С. Порядок исчисления и уплаты НДС: горячая линия // Российский налоговый курьер. – 2005. - №10.
6. Дымова Н.В. Особенности определения налоговой базы по НДС // Налоговый вестник. – 2004. - №10.
7. Зинькович С. Восстановление сумм налога на добавленную стоимость // Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2004. - №34.
8. Кокушкова И. Налоговый аудит - прививка перед эпидемией проверок // Расчет. – 2004. - №12.
9. Куликов А.А. Ненадлежащим образом оформленный налог на добавлен-ную стоимость // БУХ.1С. – 2009. - №2.
10. Леви В.С. Обсуждаем проблемы исчисления и уплаты НДС // Российский налоговый курьер. – 2007. -№15.
11. Леви В.С. Порядок исчисления и уплаты НДС: "горячая линия" // Россий-ский налоговый курьер. – 2008. - №17.
12. Макарьева В. Методы оптимизации НДС // Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". – 2009. - №20.
13. Минаев Б.А. Обложение НДС отдельных операций // Налоговый вестник. – 2008. - №9.
14. Муравьева Е.А. Исчисление налога на добавленную стоимость // Аудиторские ведомости. – 2008. - №5.
15. Налог на добавленную стоимость // Учет, налоги, право. – 2004. - №27.
16. Нечитайло И. Порядок расчета налога на добавленную стоимость налого-выми агентами // Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2009. - №11.
17. Пансков В.Г. Проблемы налогообложения добавленной стоимости // Налоговый вестник. – 2007. - №5.
18. Прищепа М.А. Документы, служащие основанием для производства налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость // Законодательство и экономика. – 2008. – №2.
19. Пятов М.Л. Учет операций по договору продажи предприятия у организации - продавца // БУХ.1С. – 2008. - №3.
20. Рабинович А.М. Расчеты банковскими векселями: как платить НДС // Рос-сийский налоговый курьер. – 2007. - №4.
21. Рощина Н. Порядок исправления ошибок в отчетности по налогу на добавленную стоимость // Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2007. - №38.
22. Самойлов И.В. Вычет НДС зависит от достоверных данных о поставщике // Консультант бухгалтера. – 2008. - №5.
23. Сомов Л. Налоговый аудит // Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2007. - №28.
24. Сомов Л. Применение налоговых вычетов по НДС // Финансовая газета. – 2004. - №30.
25. Талалаева Ю.Н. Некоторые вопросы исчисления и уплаты НДС // Консультант бухгалтера. – 2007. - №4.
|
