СКАЧАТЬ РАБОТУ БЕСПЛАТНО -
ГЛАВА 1. ПОНЯТИЕ, ЗАДАЧИ И КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО
1.1. Задачи учета затрат на производство.
Основные принципы организации учета затрат на производство
Деятельность хозяйствующих субъектов сопровождается фор¬мированием доходов и расходов, организации и ведению бухгал¬терского учета которых должно предшествовать четкое определе¬ние их понятий и классификации.
Расходами организации согласно Положению по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999г. №33н признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (имущества, денежных средств) или возникновения обязательств, уменьшающих капитал организации, за исключением уменьшения вкладов в уставный капитал собственников имущества по их решению.
В соответствии с ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии определенных условий (рис. 1).
Если в отношении любых расходов организации не исполнено хотя бы одно из указанных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность, не являющаяся расходом организации, за исключением случаев, связанных с признанием вышеуказанной задолженности бесперспективной для взыскания в связи с просрочкой исковой давности или других причин.
Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
расходы по обычным видам деятельности;
прочие расходы [4].
В специальной литературе понятие расходы рассматривается, в частности, как «потребление, затраты для определенной цели», а затраты – в качестве синонима издержек.
Издержки – израс¬ходованная на что-либо сумма, затраты. В зависимости от сферы деятельности организации затраты могут выражаться в форме из-держек производства и издержек обращения.
Издержки производ¬ства – затраты на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг.
Издержки обращения – расходы, обусловленные приобретением и сбытом товарно-материальных ценностей [6, с.128].
Бухгалтерский учет затрат регламентируется нормативными документами, которые в России формируются на четыре уровня:
1) законодательные акты, указы Президента РФ и постановления правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в организации;
2) стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности;
3) методические рекомендации, инструкции, письма Министерства финансов РФ и других ведомств;
4) рабочие документы по бухгалтерскому учету самой организации.
Источники информации о затратах нужны для того чтобы создать систему учета, позволяющую получить достоверные данные о затратах предприятия на оказание услуг.
Основными задачами учета затрат на производство яв¬ляются:
своевременное и правильное отражение фактичес¬ких затрат производства по соответствующим статьям;
предоставление информации для оперативного кон¬троля за использованием производственных ресурсов и срав¬нения с существующими нормами, нормативами и сметами;
выявление резервов снижения себестоимости про¬дукции, предупреждение непроизводительных расходов и потерь;
определение результатов внутрипроизводственного хозрасчета по структурным подразделениям предприятия и др. [8, с.349].
Для осуществления этих задач на предприятиях учет затрат должен быть организован с соблюдением следующих основных принципов:
согласованность показателей учета затрат с плано¬выми показателями;
включение всех затрат по производству продукции отчетного периода в ее себестоимость;
группировка и отражение затрат по производствен¬ным подразделениям, видам продукции, элементам и ста¬тьям расходов;
согласованность объектов учета затрат с объектами калькуляции;
обеспечение раздельного отражения производствен¬ных затрат по действующим нормам и отклонениям от них;
расширение состава затрат, относимых на себестои¬мость продукции по прямому признаку;
максимальное приближение методологии и органи¬зации учета затрат к международным стандартам и т. д. [10, с.85].
Таким образом, расходы, связанные с производством и прода¬жами продукции, работ, услуг, следует считать затратами. Расхо¬ды на приобретение сырья, материалов, товаров и иных матери¬ально-производственных запасов становятся затратами по мере их производственного потребления. Уплачиваемые организациями штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора, явля¬ясь расходами, к затратам, как правило, не относятся.
1.2. Классификация производственных затрат
Для прогнозирования производственных процессов на уровне принятия управленческих решений необходимо как можно более точно оп¬ределить затраты предприятия на всех стадиях производства продукции и по возможности распределить их по экономическим элементам в зависимости от влияния того или иного фактора на конечную стоимость производствен¬ной программы.
В учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую задачу необходимо решить. Решению каждой из задач соответствует своя классификация затрат (табл. 1).
Таблица 1
Классификация затрат
Задачи Классификация затрат
Расчет себестоимости произведенной продукции, оценка стоимости запасов и полученной прибыли
Входящие и истекшие
Прямые и косвенные
Основные и накладные
Входящие в себестоимость (производственные) и затраты отчетного периода (периодические)
Одноэлементные и комплексные
Текущие и единовременные
Принятие решения и планирование Постоянные и переменные
Принимаемые м не принимаемые в расчет при оценках
Безвозвратные затраты
Вмененные (упущенная выгода)
Инкрементные затраты
Маржинальные затраты
Планируемые и не планируемые
Контроль и регулирование Регулируемые и нерегулируемые
Эффективные и неэффективные
Контролируемые и неконтролируемые
При определении общепринятого в российской практике показателя себе-стоимости, выражающего совокупность расходов организации, связанных с производством и реализацией определенного объема конкретной продукции, используется классификация их по следующим признакам:
По способу включения в себестоимость:
прямые (относятся к данному объекту) – это затраты сырья и материалов, за¬работной платы производственных рабочих, занятых изготовлением продукции, имеете с отчислениями на социальные нужды и другие затраты, которые можно отнести на себестоимость продукции на основании первичных документов.
косвенные (относится ко всем или к группе объектов). Косвенные затраты, невозможно отнести на основании первичных документов на конкретное изде¬лие, вследствие чего такие затраты предварительно учитываются на собирательных счетах и впоследствии распределяются между различными изделиями про¬порционально какому-либо показателю предусмотренному учетной политикой предприятия. В качестве таких показателей могут быть выбраны: сумма прямых расходов, сумма начисленной заработной платы основных производственных рабочих, объем выпущенной продукции в натуральных и стоимостных показателях и т.д. [13, с. 15].
По экономическому составу – основные (связаны непосредственно с техно¬логическим процессом) и накладные (связаны с организацией производства и управлением).
По отношению к объемам продуктов труда затраты делятся на переменные и постоянные.
К переменным относятся такие затра¬ты, величина которых изменяется пропорционально объемам про¬дукции, работ, услуг. Сюда, как правило, относятся расходы сы¬рья и основных материалов, заработная плата производственных рабочих, иные аналогичные расходы.
Постоянные затраты зависят не от объемов продукции, работ, услуг, а от условий деятель¬ности хозяйствующего субъекта, связаны с самим фактом суще-ствования организации и имеют место даже при отсутствии про¬дуктов труда.
К постоянным затратам можно отнести заработную плату управленческого и обслуживающего персонала, затраты на рекламу, консультационные, аудиторские и информационные ус¬луги, на подготовку и повышение квалификации кадров, другие общехозяйственные расходы.
В некоторых случаях затраты сложно отнести к постоянным либо переменным. К тому же затраты, включенные в состав по¬стоянных, при значительных изменениях объемов производства также изменяются. Поэтому затраты по отношению к объему про¬изводства правильнее называть условно-постоянными и условно¬-переменными [12, с.18].
По экономическому содержанию затраты на производство про¬дукции, работ, услуг группируются по экономическим элементами и статьям калькуляции.
Экономическими элементами считаются однородные виды за¬трат, состав которых определяется основными факторами произ¬водства. Потребление в производстве указанных ресурсов обуслов¬ливает возникновение затрат: материальных, на оплату труда с соответствующими отчислениями на социальные нужды, аморти¬зационных отчислений.
Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определить суммы названных видов сметных (плановых) и фак¬тических затрат на производство по организации в целом, неза¬висимо от места их возникновения и направления использования.
К материальным относятся расходы на приобретение предметов труда, на оплату работ и услуг производственного характера. К материальным затратам приравниваются по¬тери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке то¬варно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, технологические потери при производстве и транспорти-ровке. Сумма материальных затрат уменьшается на стоимость воз¬вратных отходов.
Расходы на оплату труда – начисления работникам в денеж¬ной и натуральной формах, стимулирующие начисления и надбав¬ки, компенсации, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы на содержание работников по контрактам и кол¬лективным договорам.
Отчисления на социальные нужды включают обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социаль¬ного страхования, пенсионного фонда и обязательного медицин¬ского страхования, страхования от несчастных случаев. Они на¬числяются с сумм затрат организации на оплату труда работни¬ков, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг.
Амортизация средств отражает суммы амортизационных отчис¬лений в погашение стоимости амортизируемого имущества, ис¬пользуемого для производства и продажи продукции, работ, ус¬луг.
К прочим расходам относятся:
суммы налогов, сборов, платежей;
отчисления в страховые фонды (резервы);
расходы на команди¬ровки;
расходы на подготовку и переподготовку кадров;
оплата услуг свя¬зи, банков, информационных услуг и др. [1].
Эта группировка является единой и обязательной для всех отраслей народного хозяйства. Группировка затрат по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов затрат в общей сумме расходов.
Для управления в бухгалтерском учете организуется учет рас¬ходов по статьям затрат, или калькуляционным статьям, ко¬торые характеризуют виды расходов, образующих себестоимость как отдельных разновидностей продукции, работ, услуг, так и всего товарного выпуска. [9, с.211].
Необходимо отметить, что данный перечень статей не является фиксированным, и каждое предприятие может, учитывая особенности собственного производства, дополнять указанный перечень какими-либо статьями или сокращать его с целью обеспечения полноты и ясности отражения информации о направлении расходов предприятия на те или иные нужды.
В зависимости от периодичности возникновения затраты подраз-деляются:
текущие;
единовременные.
К текущим относятся затраты на производство и продажу продукции в отчетном (плановом, анализируемом) периоде.
Единовременные расходы связа¬ны с подготовкой новых производств, освоением новой продук¬ции, резервированием затрат на какие-либо цели (например, оп¬лату отпусков, ремонт основных средств).
По составу затраты подразделяются на одноэлементные и ком¬плексные. К первым относятся однородные виды затрат – заработ¬ная плата, амортизационные отчисления и пр., ко вторым – не¬сколько видов затрат.
Например, к общехозяйственным расходам относят затраты материалов на общехозяйственные цели, заработ¬ную плату управленческого персонала, амортизацию зданий и др.
По назначению затраты подразделяются на производственные, управленческие и расходы на продажу (коммерческие).
Производ¬ственные затраты обусловлены изготовлением продукции, выпол¬нением работ и оказанием услуг.
К управленческим относятся рас¬ходы на содержание административных служб организации. Рас¬ходы на продажу связаны со сбытом товаров, работ, услуг.
Таким образом, эффективность организации и ведения учета расходов и затрат во многом зависти от классификации, которая осуществляется в зависимости от цели учета.
По способу включения в себестоимость, по экономическому составу, по отношению к объемам продуктов труда, по экономическому содержанию, по экономическим элементами, по статьям калькуляции, прочие затраты.
Для управления в бухгалтерском учете организуется учет рас¬ходов по статьям затрат, или калькуляционным статьям, ко¬торые характеризуют виды расходов, образующих себестоимость как отдельных разновидностей продукции, работ, услуг, так и всего товарного выпуска.
ГЛАВА 2. СОВРЕМЕННЫЕ МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО
2.1. Система производственных счетов и порядок их использования для обобщения затрат
В соответствии с Планом счетов финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000г. №94н формирование информации о расходах по обычным видам деятельности (кроме расходов на продажу) ведется на затратных счетах:
20 «Основное производство»;
21 «Полуфабрика¬ты собственного производства»;
23 «Вспомогательные производства»;
29 «Об¬служивающие производства и хозяйства»,
и распределительных счетах:
25 «Об¬щепроизводственные расходы»;
26 «Общехозяйственные расходы»;
28 «Потери от брака», которые также используются, при организации соответствующего аналитического учета, для группировки расходов по статьям, местам возникно¬вения и другим признакам исходя из особенностей деятельности, структуры, и производственной программы организации [5].
Синтетический учет затрат основного производства ведется на счете 20 «Основное производство». По дебету этого счета отражаются преимущественно прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции (работ, услуг), по кредиту – суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Остаток по счету на конец месяца показывает величину незавершенного производства.
Типовые проводки по учету и списанию затрат основного производства представлены в таблице 2.
Таблица 2
Корреспонденция счетов по учету и списанию затрат основного производства
Содержание операции Корреспонденция счетов
дебет кредит
Отражена сумма начисленной амортизации по объекту основ¬ных средств 20 02
Отражена сумма начисленной амортизации по числящимся нематериальным активам, используемым для целей основного производства 20 04, 05
Отпущены (списаны) материалы на нужды основного произ¬водства с учетом отклонений 20 10, 16
Включена в затраты на производство продукции соответст¬вующая доля фактических затрат вспомогательных цехов, свя¬занных с выполнением ими вспомогательных для основного производства работ (услуг) 20 23
Списаны общепроизводственные затраты в состав затрат на производство 20 25
Списаны общехозяйственные затраты в состав затрат на про¬изводство либо на расходы по продаже 20, 90 26
Списаны на затраты основного производства потери от брака 20 28
Списаны на затраты основного производства расходы обслу¬живающего производства 20 29
Приняты к оплате счета сторонних организаций за работы, ус¬луги производственного характера 20 60
Отражена задолженность по отчислениям на социальное стра¬хование и по оплате труда производственных рабочих 20 69, 70
Отражены суммы ежемесячных отчислений, производимых в остановленном порядке, на образование резерва соответст¬вующих затрат в целях равномерного их включения в затраты основного производства (оплату отпусков, выслуги лет и т. п.), а также в конце года доначисление резерва или сторно 20 96
Поступление на склад готовой продукции 40, 43 20
Производства, выпускающие продукцию, выполняющие работы и оказыва¬ющие услуги для основного производства или основной деятельности органи¬зации являются вспомогательными. Во вспомогательном производстве приме¬няют те же методы учета затрат и способы калькулирования себестоимости продукции, что и в основном производстве.
Учет затрат вспомогательного про¬изводства ведется на калькуляционном счете 23 «Вспомогательные производства». По дебету счета отражаются преимущественно прямые расхо¬ды, связанные непосредственно с выпуском продукции, выпол¬нением работ и оказанием услуг вспомогательного производства, но могут учитываться и косвенные расходы по управлению и об-служиванию вспомогательных производств, потери от брака. По кредиту счета фиксируются суммы фактической себестоимости продукции, работ, услуг вспомогательных производств. Остаток по счету на конец месяца показывает стоимость незавершенного про¬изводства [5].
Типовые проводки по учету и списанию затрат вспомогательного производства представлены в таблице 3.
Таблица 3
Корреспонденция счетов по списанию затрат вспомогательного производства
Содержание операции Корреспонденция счетов
дебет кредит
Приняты на склад из производства материалы по производственной себестоимости либо возвратные (используемые) отходы по ценам возможного использования или продажи 10 23
Расходы вспомогательного производства учтены в затратах основного производства 20 23
Поступление на склад полуфабрикатов выпущенных вспомогательным производством 21 23
Списаны затраты вспомогательного производства на ремонт оборудования 25 23
Расходы вспомогательного производства учтены в общехозяйственных затратах 26 23
Списаны потери от брака 28 23
Расходы вспомогательного производств учтены в затратах обслуживающего производства 29 23
Поступление на склад готовой продукции выпущенной вспомогательным производством 40, 43 23
Затраты на содержание, организацию и управление цехами и другими произ¬водственными подразделениями основного, вспомогательного и обслуживающе¬го производств включаются в состав общепроизводственных (общецеховых) затрат. Их учет ведется на активном собирательно-распределительном счете 25 «Общепроизводственные расходы». Этот счет применяется для обобщения информации о расходах по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации.
К общепроизводственным можно отнести следующие расходы на:
содержание аппарата управления цехов;
содержание прочего персонала;
содержание зданий, сооружений и инвентаря;
амортизация зданий, сооружений и инвентаря;
текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря;
опыты, испытания, исследования, рационализация и изобретательство;
охрана труда и техника безопасности;
другие расходы, не предусмотренные предшествующими статьями;
потери от простоев;
потери от порчи материальных ценностей при хранении в цехах;
потери от недоиспользования технологической оснастки (инструмент, приспособления) и узлов изделий;
недостача материальных ценностей и незавершенного производства (за вычетом излишков);
другие непроизводственные расходы [11, с.188].
Если будет установлено, что нецелесообразно вести раздельно бухгалтерский учет затрат на содержание и эксплуатацию оборудования и общепроизводственных расходов, тогда можно вести единую номенклатуру и статей общепроизводственных расходов. На мелких и средних предприятиях она может состоять из 6 – 7 статей. При этом следует выделять наиболее значимые затраты, можно закрепить за центрами контроля затрат (центрами ответственности), и поэтому за ними установить постоянный контроль.
В конце отчетного периода вышеперечисленные затраты, собранные на счете 25 распределяются без остатка в соответствии с принадлежностью на счета основного, вспомогательного либо обслуживающего производств.
Для формирования цеховой себестоимости конкретного вида продукции, при отнесении на затраты производства общепроизводственных расходов, необходимо обеспечить их распределение между объектами калькулирования (в разрезе которых и ведется аналитический учет на счетах 20, 23 и 29), пропорционально той или иной ба¬зе, применение которой установлено приказом об учетной политике.
В зависимости от отраслевой принадлежности организации базой для распределения таких расходов между видами продукции могут быть:
общий фонд оплаты труда или заработная плата основных производствен¬ных рабочих;
прямые материальные затраты;
стоимость имущества, размер производственных площадей;
расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и т. д.
Типовые проводки по учету и списанию затрат общепроизводственных затрат представлены в таблице 4.
Таблица 4
Корреспонденция счетов по списанию общепроизводственных затрат
Содержание операции Корреспонденция счетов
дебет кредит
Отражена сумма начисленной амортизации по объекту основ¬ных средств обслуживающего производства 25 02
Отражена сумма начисленной амортизации по числящимся нематериальным активам, используемым для целей обслуживания основного производства 25 05
Отпущены (списаны) материалы на нужды обслуживающего произ¬водства с учетом отклонений 20 10, 16
Приняты к оплате счета сторонних организаций за работы, ус¬луги обслуживающего характера 25 60
Отражена задолженность по отчислениям на социальное стра¬хование и по оплате труда персонала, обслуживающего основное производство 25 69, 70
Окончание табл. 4
Содержание операции Корреспонденция счетов
дебет кредит
Списаны расходы на соответствующие цеха 20,23,29 25
Списаны потери от брака 28 25
К общехозяйственным относятся затраты, не связанные непосредственно с производственным процессом, такие как обслуживание, организация финан-сово-хозяйственной деятельности и управление на уровне организации в це-лом.
Синтетический учет общехозяйственных расходов ведется на собирательно-распределительном счете 26 «Общехозяйственные расходы», который позволяет сформиро¬вать сведения о расходах, не связанных непосредственно с производственным процессом.
К общехозяйственным можно отнести следующие расходы:
расходы на оплату труда административно-хозяйственного персонала;
почтово-телеграфные расходы;
расходы на содержание и эксплуатацию зданий, сооружений, техники и различных по» – расходы на содержание и эксплуатацию вычислительной техники и типографские услуги;
расходы на проведение всех видов ремонтов;
амортизация основных средств;
прочие административно-хозяйственные расходы.
затраты на подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников занятых в строительстве;
затраты на обеспечение санитарно-гигиенических и бытовых условий работников;
затраты на охрану труда и технику безопасности [12, с.97].
Различие общепроизводственных и общехозяйственных расходов в том, что первые соотнести с конкретной продукцией все же можно, вторые – нет. Де-ло в том, что общепроизводственными называют расходы, связанные с кон-кретными производствами (их обслуживанием) в конкретных подразделениях.
Общехозяйственные расходы – это расходы, связанные с деятельно¬стью всего хозяйства, без разбивки по подразделениям, поэтому они могут быть связаны только со всей продукцией предприятия [7, с.318].
В конце отчетного периода общехозяйственные расходы, собранные на сче¬те 26 распределяются без остатка в соответствии с принадлежностью либо на счета основного, вспомогательного или обслуживающего производств, либо на счета учета реализации продукции, то есть на счет 90 «Продажи».
Типовые проводки по учету и списанию затрат общехозяйственных затрат представлены в таблице 5.
Таблица 5
Корреспонденция счетов по списанию общехозяйственных затрат
Содержание операции Корреспонденция счетов
дебет кредит
Отражена сумма начисленной амортизации по объекту основ¬ных средств управленческого назначения 26 02
Отражена сумма начисленной амортизации по нематериальным активам, используемым для административно-управленческих целей 26 05
Отпущены (списаны) материалы на управленческие нужды 26 10, 16
Приняты к оплате счета сторонних организаций за работы, ус¬луги управленческого назначения 26 60
Отражена задолженность по отчислениям на социальное стра¬хование и по оплате труда административно-управленческого персонала 26 69, 70
Списаны расходы затраты основного производства 20 26
Списаны расходы на себестоимость продукции 90 26
Таким образом, система производственных счетов определена планом счетов финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Для отражения учета затрат на производство предусмотрены активные затратные и распределительные счета. В дебете данных счетов собираются затраты отчетного периода, а в кредите происходит их списание.
2.2. Списание затрат методом «стандарт-костинг»
В современных условиях хозяйствования процесс при¬нятия управленческих решений тактического и стратеги¬ческого характера базируется на информации о затратах и финансовых результатах деятельности предприятия. Одним из эффективных инструментов в управлении затратами пред¬приятия является система учета стандарт-кост, в основе которой лежит принцип учета и контроля затрат в преде¬лах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.
Термин стандарт-кост состоит из двух слов: «стандарт», который означает количество необходимых производствен¬ных затрат (материальных и трудовых) для выпуска едини¬цы продукции или заранее исчисленные затраты на произ¬водство единицы продукции или оказания услуг, а слово «кост» – это затраты, приходящиеся на единицу продук¬ции. Таким образом, стандарт-кост в полном смысле слова означает стандартные затраты. Эта система направлена, прежде всего, на контроль за использованием прямых из¬держек производства, а смежные калькуляции – для кон¬троля накладных расходов.
Система Стандарт-кост удовлетворяет запросы предпри¬нимателя и служит мощным инструментом для контроля производственных затрат. На основе установленных стан¬дартов можно заранее определить сумму ожидаемых затрат па произволем и реализацию изделий, исчислить се-бестоимость единицы изделия для определения цен, а так¬же составить отчет об ожидаемых доходах будущего года. При этой системе информация об имеющихся отклонениях используется руководством для принятия им оперативных управленческих решений.
В основе системы стандарт-кост лежит предваритель¬ное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов:
основные материалы;
оплата труда основных производственных рабочих;
производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные матери¬алы, арендная плата, амортизация оборудования и др.);
коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализа¬ции продукции).
Предварительно исчисленные нормы рассматриваются как твердо установленные ставки, с тем чтобы принести фактические затраты в соответствие со стандартами пу¬тем умелого руководства предприятием. При возникнове¬нии отклонений стандартные нормы не изменяют, они оста¬ются относительно постоянными на весь установленный пе¬риод, за исключением серьезных изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повыше¬нием или снижением стоимости материалов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Отклоне¬ния между действительными и предполагаемыми затрата¬ми, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и пол¬ностью списываются не на затраты производства, а непос-редственно на финансовые результаты предприятия.
При установлении норм широко используются физи¬ческие (количественные) стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении расход материала, количество рабочей силы и объем услуг, необходимых для производ¬ства данного изделия. Эти физические стандарты затем ум¬ножают на коэффициенты в денежном исчислении и полу¬чают стандартные стоимостные нормы.
Нормы расхода материалов и производственной зара¬ботной платы устанавливаются обычно в расчете на одно изделие. Для контроля за накладными расходами разраба¬тываются сметные ставки за определенный период, исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных рас¬ходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля за накладными расхода¬ми создаются переменные стандарты и скользящие сметы.
В основе установления скользящих смет накладных рас¬ходов лежит классификация затрат в зависимости от вели¬чины объема выпуска на постоянные, переменные и полу¬переменные. В резуль¬тате сметная ставка (норма) накладных расходов определя¬ется как сумма переменной их части по заранее установ¬ленным нормам на единицу объема выпуска и постоянных издержек.
Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и на¬кладные расходы суммируются.
Главное в системе стандарт-кост – это контроль за наиболее точ¬ным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, что способствует совершенствованию и самих стан¬дартов затрат. При отсутствии же такого контроля приме¬нение стандарт-коста будет иметь условный характер и не даст надлежащего эффекта.
Принципы этой системы являются универсальными, поэтому их применение целесообразно при любом методе учета затрат и способе калькулирования себестоимости продукции.
Вместе с тем этой системе присущи свои недостатки. На практике очень трудно составить стандарты согласно технологической карте производства. Изменение цен, выз¬ванное конкурентной борьбой за рынки сбыта товаров, а также инфляцией, осложняет исчисление стоимости остат¬ков готовых изделий на складе и незавершенного произ¬водства. Стандарты можно устанавливать не на все произ¬водственные затраты, в связи с чем на местах всегда ослаб¬ляется контроль за ними. Более того, при выполнении про¬изводственной компанией большого количества различных по характеру и типу заказов за сравнительно короткое вре¬мя исчислять стандарт на каждый заказ практически невоз¬можно. В таких случаях вместо научно обоснованных стан¬дартов на каждое изделие устанавливают среднюю сто¬имость, которая является базисом для определения цен на изделие.
Несмотря на эти недостатки, руководители фирм и ком¬паний используют систему учета стандарт-кост как мощ¬ный инструмент контроля за издержками производства и калькулирования себестоимости продукции, а также для управления, планирования и принятия необходимых реше¬ний.
Поясним на примере, насколько важно осмыслено подойти к выбору приемлемого метода. Допус¬тим, фирма оказывает информационно-консультационные услуги. При этом в каком-то квартале скла¬дывается такая ситуация, что несколько крупных договоров находятся в незавершенном состоянии, кроме того, оказано несколько разовых консультаций, другой реализации в этом периоде не было. Если учетная политика этой организации предписывает списывать накладные расходы на выполненные ра¬боты, в нашем случае – это разовые консультации, то такая фирма в данном отчетном периоде получит скорее всего убыток. Причем в целях налогообложения на сумму убытка следует доначислить налог на прибыль. А в том периоде, когда крупные договора будут закрыты, на их себестоимость приходится только сумма косвенных расходов соответствующего квартала. Следовательно, полученная прибыль и начисленный на эту сумму налог окажутся завышенными. Очевидно, что избежать таких перекосов было бы возможно в случае распределения косвенных расходов по всем объектам, учтенным на 20-м счете, в том числе и на незавершенные работы.
Правильное ведение учета предполагает, что на 20 счете собираются прямые затраты раздельно по каждому объекту калькулирования, т.е. по каждому виду (единице) – продукции, работ, услуг. Далее наша задача – распределить по этим объектам косвенные расходы таким образом, чтобы полученная в результате себестоимость оказалась максимально приближенной к реальной. Сумма входов, учтенная на счетах 25 и 26, расчетным путем распределяется по объектам калькулирования, затраты по которым собраны в этом периоде на счете 20, 23 при необходимости. На практике применяется несколько способов распределения косвенных расходов между видами продукции, работ, услуг.
Базой для распределения могут служить: заработная плата производственных рабочих; затраты на обработку без стоимости материалов; прямые затраты; сметные (нормативные) ставки по коэффициентно-машинным часам работы оборудования; количество отработанных рабочими человеко-часов: масса или объем выработанной продукции.
Предприятие самостоятельно выбирает базу для распределения производственного процесса и технологических и организационных особенностей. Выбранный метод должен быть обязательно отражен в приказе об учетной политике предприятия.
Например. Производственное предприятие выпускает несколько видов продукции. В учетной политике зафиксировано, что косвенные расходы распределяют на готовую продукцию пропорционально прямым затратам. В отчетном периоде прямые расходы, учтенные по дебету счета 20 составили 20000 руб., в том числе:
на продукцию А 7000 руб.
на продукцию Б 8000 руб.
на незавершенную продукцию – 5000 руб.
Таким образом, всего прямые затраты на готовую продукцию – 15000 руб.;
Косвенные расходы периода составили 30000 руб.
В конце отчетного периода расходы распределяются по видам продукции.
Доля приходящаяся на продукцию А: 30000 x 7000 / 15000 = 14000 руб.; на продукцию Б: 30000 x 8000 / 15000 = 16000 руб.
Сумма косвенных расходов в конце отчетного периода относятся на счет 20 и включаются в себестоимость соответствующего вида продукции.
Дебет 20 Кредит 26 (25) 14000 руб. – списаны общехозяйственные (общепроизводственные) затраты по продукции «А»;
Дебет 20 Кредит 26 (25) 16000 руб. – списаны общехозяйственные (общепроизводственные) затраты по продукции «Б».
При большой номенклатуре выпускаемых изделий или большом количестве заказов расчеты по распределению накладных расходов становятся очень трудоемкими. Нередко на предприятиях применяется так называемый «котловой» метод учета затрат. При этом на счете 20 отсутствует разделение расходов по объектам калькулирования себестоимости. А косвенные расходы списываются в конце периода с кредита счетов 25, 26 в дебет счета 20 одной проводкой так же без распределения по единицам продукции, работ, услуг. В этом случае бухгалтер не может проследить результаты каждой финансово-хозяйственной операции. Возможна ситуация, когда убыток от одной сделки перекрывается прибылью от другой. При этом получается общий по-ложительный результат. Однако убыток, как известно, возникает в том случае, если полная фактиче¬ская себестоимость продукции оказалась больше выручки, полученной от ее реализации. В целях на¬логообложения и убыток, и прибыль должны определяться отдельно по каждой операции. Следова¬тельно, и распределение косвенных расходов должно производиться пообъектно.
Предприятия, имеющие несколько видов деятельности с различными ставками налогообложения прибыли, должны распределять общехозяйственные и общепроизводственные расходы пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки.
Распределение косвенных расходов пройдет в два этапа. Сначала необходимо пропорциональна выручке распределить косвенные расходы по видам деятельности с разными ставками налога – именно этот этап регламентирует Инструкция по налогу на прибыль. Дальнейшее распределение накладных расходов внутри отдельного вида деятельности производится по каждому объекту калькулирования себестоимости предприятия, то есть пропорционально прямым затратам, основной плате, выручке и т.д.
Пример. Фирма имеет льготу по издательской деятельности, кроме того, осуществляется торгово-закупочная деятельность, прибыль по которой облагается налогом в обычном порядке. Общий объем реализации, отраженный по кредиту счета 46, составил за месяц 500000 руб., в том числе по издательской деятельности выручка составила 10000 руб., остальная сумма 490000 руб. приходится на торгово-закупочную. Общая сумма накладных расходов (обороты по дебету счета 26) за этот период составила 100 000 руб.
Распределение накладных расходов между видами деятельности будет следующим:
10000 x 100000 / 500000 = 2000 (руб.) – приходится на издательскую деятельность;
490000 x 98000 / 500000 = 96040 (руб.) – приходится на торгово-закупочную деятельность.
Далее полученные таким образом суммы косвенных расходов должны быть поделены внутри каждого вида деятельности по наименованиям печатной и товарной продукции пропорционально той базе, которая утверждена в учетной политике. Затраты, учтенные на счетах 25 и 26 – это фактические расходы по оплате поставщикам.
2.3. Списание затрат методом «директ-костинг»
В условиях развивающихся рыночных отношений эф¬фективное управление коммерческой деятельностью организации все более зависит от уровня ее информационного обеспечения.
До сих пор на наших пред¬приятиях применяется затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий учет и исчисление полной фак-тической себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Однако весь мировой опыт свидетельствует об эффектив¬ности использования маржинального метода бухгалтерско¬го учета – системы учета «Директ-костинг», в основе ко¬торой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода.
На первых этапах практического применения системы директ-костинг в себестоимость включались лишь, прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались не¬посредственно на финансовые результаты. Отсюда и назва¬ние системы – Direct Costing System (система учета пря¬мых затрат). Позднее директ-костинг трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитыва¬ется не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат.
Современный директ-костинг имеет два варианта (рис. 2).
Обобщенно сущность системы директ-костинг состоит в подразделении затрат на постоянные и переменные их составляющие в зависимости от изменения объема производства. В этих условиях себестоимость продукции плани¬руется и учитывается только в части переменных затрат. Разница между выручкой от продажи продукции и пере¬менными затратами представляет собой маржинальный до¬ход. При этой системе постоянные расходы в расчет себес¬тоимости продукции не включают и списывают непосред¬ственно на уменьшение прибыли предприятия.
Для системы учета директ-костинг и обобщенном виде харак¬терны следующие черты:
постоянная направленность учета в первую очередь на определение промежуточного результата маржиналь¬ного дохода;
учет продукции только в разрезе переменных зат¬рат и определение ее производственной себестоимости;
определение маржинального дохода как базы про¬цесса оперативного управления ценами и ценообразова¬нием;
определение взаимосвязи и взаимозависимости меж¬ду объемом продажи, себестоимостью и прибылью;
установление точки безубыточности, при которой ве¬личина выручки от продажи продукции равняется ее пол¬ной себестоимости.
Основные преимущества системы учета директ-костинг можно свести к следующему:
1) упрощение и точность исчисления себестоимости про¬дукции, так как себестоимость планируется и учитывается в части только производственных затрат;
2) отсутствие процедур по составлению сложных рас¬четов для условного распределения постоянных затрат меж¬ду видами продукции. Их в состав себестоимости продук¬ции не включают и списывают непосредственно на умень-шение финансового результата;
3) возможность определения порога рентабельности (точ¬ки безубыточности, порогового объема продаж), запаса прочности предприятия и нижней границы цены продукции или заказа;
4) возможность проведения сравнительного анализа рен¬табельности различных видов продукции;
5) возможность определения оптимальной программы выпуска и реализации продукции;
6) возможность выбора между собственным производ¬ством продукции или услуг и их закупкой на стороне.
Директ-костинг позволяет руководству заострить вни¬мание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям: выявить продукцию с большой рентабельностью, чтобы перейти, в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных затрат не скрывается в ре¬зультате списания постоянных затрат на себестоимость от¬дельных изделий. Система обеспечивает возможность быст-рого реагирования производства в ответ на меняющиеся условия рынка. В этих условиях она также становится составной частью маркетинга – системы управления пред¬приятием в условиях рынка и свободной конкуренции.
Еще одно важное достоинство системы директ-костинг состоит в том, что ограничение себестоимости лишь пере¬менными расходами позволяет упростить процессы норми¬рования, планирования, учета и контроля затрат, так как себестоимость становится более прозрачной, а отдельные затраты – лучше контролируемыми.
Кроме того, система учета директ-костииг способству¬ет осуществлению оперативного контроля за постоянным, затратами, так как в процессе контроля за себестоимостью используются стандартные (нормативные) затраты (т.е. ди-рект-костинг организуется в сочетании со стандарт-костом) или гибкие сметы.
Применяя стандарты в системе директ-костинг, устанавливают нормы как па переменные, так и па постоянные затраты. При осуществлении же контроля па основе гибких смет руководствуются в первую очередь раз¬делением затрат на постоянные и переменные. Наряду с этим необходимо иметь в виду, что при системе учета полной себестоимости часть нераспределенной суммы накладных расходов переходит от одного периода к другому, поэтому контроль за ними ослабевает. В этих условиях директ-кос¬тинг помогает снизить трудоемкость распределения наклад¬ных расходов.
Вместе с тем теоретические и практические исследо¬вания системы директ-костинг позволяют выделить прису¬щие ей следующие недостатки.
1. В случае использования в конкурентной борьбе дем¬пинга – продажи товаров по заведомо заниженным ценам для достижения привилегированного положения па рынке по отдельным изделиям возникает опасность, что масса неделимых постоянных затрат не может быть покрыта мар¬жинальным доходом, т.е. предприятие попадает в зону убыт¬ков.
2. Противники системы директ-костинг утверждают, что в практической деятельности возникают трудности при разделении затрат на постоянные и переменные. Во многом зависит от длительности рассматриваемого периода времени и от анализируемого диапазона объемов выпуска. Кроме того, утверждается, что постоянные затраты так¬же участвуют при производстве продукции и, следователь¬но, должны быть включены в ее себестоимость. По их мне¬нию, директ-костинг не дает ответа на вопрос, сколько стоит произведенный продукт и какова его полная себестоимость. Поэтому требуется дополнительное распределение услов¬но-постоянных затрат, когда необходимо знать полную се¬бестоимость готовой продукции или незавершенного про-изводства. В противном случае их стоимость занижается.
3. Ведение учета в разрезе только производственной себестоимости, т. е. по сокращенной номенклатуре статей, не отвечает требованиям отечественной системы учета, так как отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимой согласно законодательству.
При методе «директ-костинг» в конце отчетного периода общехозяйственные расходы, собранные на сче¬те 26 распределяются без остатка в на счета учета реализации продукции, то есть на счет 90 «Продажи» и формируется неполная (ограниченная) производственная себестоимость.
Таким образом, организация учетной практики отечественных предпри-ятий по системе директ-костинг – не дань моде, а требо¬вание сегодняшнего дня. Ее применение способствовало бы повышению Эффективности производственной и коммерчес¬кой деятельности предприятий, усилению контроля, ана¬литичности и достоверности исчисляемых показателей и более полному выявлению и использованию резервов сни¬жения себестоимости продукции.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Для принятия оптимальных управленческих и финансовых решений необходимо знать свои затраты и в первую очередь разбираться в их составе и структуре. Анализ издержек помогает выяснить их эффективность, установить, не будут ли они чрезмерными, проверить качественные показатели работы, планировать уровень прибыли и рентабельности деятельности предприятия.
Практика показывает, что те организации, которые осуществляют комплексное стратегическое планирование и управление, работают более успешно и получают прибыль значительно выше средней по отрасли.
Для успеха необходима целенаправленная концентрация сил и правильно выбранная стратегия. Иными словами: кто лучше планирует свою стратегию, тот быстрее достигает успеха.
Формирование затрат в целях управления является ключевым и одновременно наиболее сложным элементом формирования и развития производственно-хозяйственного механизма предприятия, охваченного системой управленческого финансового учета.
Расходы, связанные с производством и прода¬жами продукции, работ, услуг, следует считать затратами. Расхо¬ды на приобретение сырья, материалов, товаров и иных матери¬ально-производственных запасов становятся затратами по мере их производственного потребления. Уплачиваемые организациями штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора, явля¬ясь расходами, к затратам, как правило, не относятся.
Эффективность организации и ведения учета расходов и затрат во многом зависти от классификации, которая осуществляется в зависимости от цели учета.
Для управления в бухгалтерском учете организуется учет рас¬ходов по статьям затрат, или калькуляционным статьям, ко¬торые характеризуют виды расходов, образующих себестоимость как отдельных разновидностей продукции, работ, услуг, так и всего товарного выпуска.
Система производственных счетов определена планом счетов финансово-хозяйственной деятельности предприятий, которые используются, при организации соответствующего аналитического учета, для группировки расходов по статьям, местам возникно¬вения и другим признакам исходя из особенностей деятельности, структуры, и производственной программы организации.
Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, определяется государственным стандартом, а методы калькулирования – самими организациями.
Стандарт-кост (затраты на единицу продукции). Этот метод является мощным инструментом контроля за издержками производства. И главную идею метода можно выразить в двух основополагающих тезисах:
все производственные затраты в учете должны быть соотнесены со стандартами;
отклонения, выявленные при сравнении фактических затрат со стандартам, должны быть расчленены по причинам.
Директ-костинг имеет характерные черты: учет продукции только с позиции переменных затрат и определения их производственной себестоимости, постоянная направленность учета в первую очередь на определение промежуточного результата маржинального дохода. Основные преимущества: упрощение и точность исчисления себестоимости продукции, так как себестоимость планируется и учитывается в части только производственных затрат; возможность проведения сравнительного анализа рентабельности различных видов продукции; возможность определения оптимальной программы выпуска и реализации продукции.
|
